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Doutrina

As arbitrariedades perpetradas pelo estado em ofensa ao princípio constitucional da proibição à limitação ao tráfego de bens:


Autor:
BAENA, Luiz Henrique Vano

Impossibilidade de utilizar o registro e o licenciamento de veículos automotores como meio de coerção para exigência do diferencial de alíquota do ICMS disposto na Emenda Constitucional nº 87/2015

INTRODUÇÃO

A Constituição Federal de 1988, em seu artigo 1º(1), estabelece que a República Federativa do Brasil constitui-se em um Estado Democrático de Direito, com todos os consectários esculpidos na Carta Magna.

Sabe-se que em razão do pacto federativo, bem como para manutenção da res publica, tanto a União Federal quanto os Estados necessitam de recursos financeiros para sua subsistência, os quais advêm principalmente da arrecadação de tributos.

Apesar da supremacia do interesse público sobre o particular, o Sistema Constitucional Tributário estabelece regras ao Poder de Tributar, bem como garantias dos contribuintes, onde são estabelecidas as limitações à atuação do Estado.

Em prol dos contribuintes, temos os princípios constitucionais, que podem, em rápidas palavras, ser conceituados como os pilares do ordenamento jurídico.

Dentre os diversos princípios constitucionais, temos a proibição à limitação ao tráfego de bens por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público, o qual encontra-se esculpido no inciso V do artigo 150 da Constituição Federal/1988.

Para a manutenção do Estado e o cumprimento das obrigações impostas pela Constituição Federal, principalmente em respeito aos direitos e garantias fundamentais dos cidadãos, cada Ente Federado recebeu da Constituição Federal competência tributária para a criação de tributos.

A partir de então, o Estado precisa exercer a sua competência para criar tributos, porém, não pode deixar de respeitar os ditames constitucionais relacionados à Limitação ao Poder de Tributar, em prol da arrecadação.

No exercício da competência tributária, em respeito ao disposto no artigo 155, inciso II, da Constituição Federal(2), os Estados e o Distrito Federal poderão instituir o Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS).

A Emenda Constitucional nº 87/2015, que incluiu o inciso VII no parágrafo 2º do artigo 155 da Constituição Federal, possibilitou que o Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços seja partilhado entre o Estado de Origem e o Estado de Destino, nas operações interestaduais ocorridas com contribuintes ou não contribuintes do imposto.

O objetivo principal da referida alteração constitucional foi beneficiar o Estado da Federação que for destinatário da mercadoria, evitando-se que apenas os Estados que concentram os grandes centros industriais abarquem a maior parte das riquezas.

Ocorre, porém, que a par dos diversos limites trazidos pela Constituição Federal, os Estados ainda agem de forma arbitrária, ofendendo diversos princípios constitucionais.

O presente trabalho visa tratar de situação corriqueira que vem ocorrendo nos Estados da Federação, principalmente após a Emenda Constitucional nº 87/2015, que valem-se de meios coercitivos para a cobrança do diferencial de alíquota do ICMS, que entendem ser-lhe de direito.

Com o intento de auferir riquezas aos seus cofres, estão desrespeitando os mais elementares princípios constitucionais, inclusive em desrespeito a situações que já foram sedimentadas pela jurisprudência da Suprema Corte do País.

Não se discute o direito do Estado exigir o tributo, principalmente o Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços - ICMS nas operações interestaduais, nas relações que envolva a circulação de mercadorias. Questiona-se a indevida aplicação de meios coercitivos de cobrança, como por exemplo a apreensão de mercadorias, o não registro e licenciamento de veículos, etc..

O Estado não pode se valer do seu Poder para forçar a arrecadação. Existem meios próprios previstos no ordenamento jurídico pátrio para a constituição e exigência do crédito tributário.

Apesar das intensas discussões a respeito da referida Emenda Constitucional nº 87/2015, no presente trabalho trataremos apenas dos atos praticados pelos Estados Membros da Federação, no sentido de limitar o tráfego de bens, como meio coercitivo de se exigir tributos, em grave ofensa ao princípio constitucional esculpido no artigo 150, inciso V, da Constituição Federal/1988.

1. SISTEMA CONSTITUCIONAL BRASILEIRO E A COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA

Inicialmente, temos que o sistema jurídico consiste no conjunto de regras tendentes a uma organização.

O Sistema Constitucional Tributário Brasileiro é o conjunto de princípios e textos jurídicos destinados a regulamentar a atividade tributária do Estado. Tais disposições delineiam os instrumentos da tributação, para a criação e exigência dos tributos.

Paulo de Barros Carvalho (2003, p. 140-141) define Sistema Constitucional Tributário da seguinte forma:

Os conceitos até aqui introduzidos permitem ver a ordem jurídica brasileira como um sistema de normas, algumas de comportamento, outras de estrutura, concebido pelo homem para motivar e alterar a conduta no seio da sociedade. É composto por subsistemas que se entrecruzam em múltiplas direções, mas se afunilam na busca de seu fundamento último de validade semântica que é a Constituição do Brasil (...).

O Prof. Renato Lopes Becho(2015, p. 214) considera:

O sistema tributário brasileiro está fundado em alguns poucos pilares, em normas de estrutura que organizam toda a tributação nacional. Esses poucos pilares determinam a reunião de normas jurídicas com traços comuns, os tributos, com validade em um tempo determinado, no espaço compreendido pelo território nacional. Mas além das regras de estrutura, também compõem o sistema tributário nacional normas de conduta que, interligando-se às demais, formam todo o sistema.

Renato Lopes Becho(2015, p. 214) complementa esclarecendo que o ápice da sistematização tributária surgiu com a Emenda Constitucional nº 18/1965:

Historicamente, o ápice da sistematização tributária surgiu com a Emenda Constitucional nº 18 de 1965 (BALEEIRO, 1997, p. 2). Antes, havia pouca organização na tributação nacional. Com a EC nº 18/1965 teve início o processo de sistematização do direito tributário pátrio, com o objetivo de proteger minimamente o contribuinte contra abusos e ilegalidades fartamente cometidos; isso não significa que não houvesse normas constitucionais anteriores que versassem sobre a tributação, ainda que oferecendo uma ou outra parca proteção.

Assim, o Sistema Constitucional Tributário é um conjunto de disposições relacionadas na Constituição de um Estado, com o objetivo de regulamentar a atividade tributária, delineando a competência tributária para a criação de tributos pela União Federal e demais Entes Federados, sendo uma das funções do sistema é proteger o contribuinte de abusos e ilegalidades em respeito às garantias constitucionais.

Alguns doutrinadores utilizam a expressão "Poder Tributário", no entanto, no Brasil, Poder Tributário tinha a Assembleia Nacional Constituinte, que era soberana.Após a promulgação da Constituição Federal, o poder tributário retornou ao povo, que é detentor da soberania, estando previstas na Carta Magna as competências tributáriasrepartidas entre a União, os Estados, os Municípios e o Distrito Federal para a criação de tributos (CARRAZZA, 2015, p. 592).

A força tributante não pode atuar livremente, mas dentro dos limites do direito positivo. A Constituição Federal Brasileira é rígida, sendo que os limites das competências estão claramente estabelecidos no texto constitucional, e qualquer alteração no seu texto apenas poderá ocorrer por meio de emenda constitucional, que dependerá de aprovação tanto na Câmara dos Deputados quanto no Senado Federal (Congresso Nacional), por no mínimo três quintos dos votos dos respectivos membros(3).

A Constituição Federal não cria tributos. Apenas outorga competência aos Entes Tributantes, para que por meio de lei criem tributos in abstracto.

A competência tributária já nasce limitada, como se pode observar dos artigos 150 e seguintes da Carta Magna, onde encontram-se esculpidos os Limites ao Poder de Tributar, objetivando gerar proteção ao contribuinte e, principalmente,segurança jurídica.

A competência tributária é exercida pelos Entes Tributantes mediante a edição de leis, em respeito ao Princípio da Legalidade, nos exatos termos do artigo 150, inciso I, da Constituição Federal.(4)

O exercício da competência tributária, com estrita observância aos princípios e normas constitucionais que pautam a criação, in abstracto, de tributos, faz nascer para os virtuais contribuintes um estado genérico de sujeição, consistente na impossibilidade de se subtraírem à sua esfera de influência, dependendo apenas da ocorrência no mundo fenomênico da situação hipotética da norma jurídica tributária, o que obrigado ao pagamento do tributo (CARRAZZA, 2015, p. 599).

Compete à pessoa política titular da competência tributária descrever as hipóteses de incidência, as infrações tributárias, as sanções cabíveis e as obrigações acessórias atinentes aos tributos.

A Constituição Federal estabelece, também, a norma padrão de incidência de cada exação de forma genérica (hipótese de incidência tributária). Ou seja, a regra-matriz que o Ente Tributante, enquanto cria o tributo, não pode se desgarrar.

Exercida a competência tributária, nasce a capacidade tributária ativa, que significa a condição de estar no polo ativo da obrigação tributária. A competência tributária é diferente da capacidade tributária ativa, sendo que a primeira permite a criação do tributo e a segunda o exercício do direito de arrecadar o tributo criado, impondo as sanções pertinentes em caso de seu não recolhimento.

O Estado, tanto no exercício da competência tributária, quanto na capacidade tributária ativa, deve respeitar as limitações ao Poder de Tributar impostas no Sistema Constitucional Tributário, sob pena de grave violação aos princípios constitucionais.

2. PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS - DA LIMITAÇÃO AO PODER DE TRIBUTAR

Como já dito, o sistema jurídico deve ter profunda harmonia interna, que se estabelece mediante uma hierarquia segundo a qual algumas normas encontram fundamento de validade em outras, as quais, por sua vez, repousam em princípios que, de seu lado, se assentam em outros princípios mais importantes.

Princípios maiores fixam diretrizes gerais do sistema e subordinam os princípios menores.

O Sistema Constitucional Tributário, da mesma forma, se encontra pautado nos princípios, que podem ser subdivididos em princípios jurídicos e princípios constitucionais, sendo que os princípios jurídicos podem ser considerados os verdadeiros comandos do sistema, quando os princípios constitucionais são aqueles esculpidos de forma implícita ou expressa na Constituição Federal.

O Prof. José Eduardo Soares de Melo (2012, p. 13) inicia a sua conceituação de princípios constitucionais com as seguintes palavras:

O sistema jurídico contempla uma gama de preceitos, comandos, normas e princípios dispostos nas inúmeras manifestações dos Poderes Públicos. O elenco de regras constantes do universo jurídico deve respaldar-se em normas de categoria diferenciada, de índole superior, que constituem o alicerce, a base, o fundamento do edifício normativo, tendo por finalidade formar e informar os demais preceitos ditados pelos órgãos competentes.

Mais adiante, José Eduardo Soares de Melo (2012, p. 14) complementa:

Os princípios representam conceitos dogmáticos, verdades normativas, tendo a Lei das Leis (como também é denominada a Constituição Federal) previsto princípios de natureza variada, de forma explícita, implícita e expressa, sendo certo que os direitos e as garantias constitucionais "não excluem outros decorrentes do regime e dos princípios por ela adotados ou dos tratados internacionais em que a República Federativa do Brasil seja parte" (§ 2º do art. 5º da Constituição Federal).

Para diferenciar das regras jurídicas, consideramos que o conteúdo dos princípios é formado com maior grau de abstração, estabelecendo, de maneira geral, comportamentos que devem ser seguidos, sendo que as regras, mesmo as constitucionais, são dotadas de maior concretização. Os princípios, diferentemente das regras, não se relacionam com fatos específicos.

Diversas são as palavras nas quais podemos conceituar princípio. Como por exemplo:base, início, começo, origem, alicerces, vigas mestras, dentre outras.

Para o Prof. Roque Antonio Carrazza (2015, p. 47): "Etimologicamente, o termo "princípio" (do latim principium, principii) encerra a ideia de começo, origem, base. Em linguagem leiga é, de fato, o ponto de partida e o fundamento (causa) de um processo qualquer".

Mais adiante o Prof. Roque Antonio Carrazza (2015, p. 49) assim conceitua: "Segundo pensamos, princípio jurídico é um enunciado lógico, implícito ou explícito, que por sua grande generalidade, ocupa posição de preeminência nos vastos quadrantes do Direito e, por isso mesmo, vincula, de modo inexorável, o entendimento e a aplicação das normas jurídicas que com ele se conectam".

Nas palavras do Prof. Paulo de Barros Carvalho (2003, p. 144), temos que:

Em Direito, utiliza-se o termo "princípio" para denotar as regras de que falamos, mas também se emprega a palavra para apontar normas que fixam Importantes critérios objetivos, além de ser usada, igualmente para significar o próprio valor, independentemente da estrutura a que está agregado e, do mesmo modo, o limite objetivo sem a consideração da norma. Assim, nessa breve reflexão semântica, já divisamos quatro usos distintos: a) como norma jurídica de posição privilegiada e portadora de valor expressivo b) como de posição privilegiada que estipula limites objetivos; c) como os valores insertos em regras jurídicas de posição privilegiada, mas considerados independentemente das estruturas normativas; e d) como o limite objetivo estipulado em regra de forte hierarquia, tomado, porém sem levar em conta a estrutura da norma. Nos dois primeiros, temos "princípio" como "norma"; enquanto nos dois últimos, "princípio" como "valor" ou como "critério objetivo".

Em nosso ordenamento jurídico, existem princípios expressos ou explícitos (como por exemplo: legalidade, isonomia, não confisco, capacidade contributiva, anterioridade, irretroatividade, proibição à limitação ao tráfego de pessoas ou bens, etc.) e princípios implícitos (como por exemplo: justiça, segurança jurídica, certeza do direito, etc.).

Em suma, consideramos que a justiça, a certeza do direito e a segurança jurídica são ideais que devem ser perseguidos pelo operador do direito até as últimas consequências, em todas as relações humanas.

O princípio Republicano encontra-se esculpido no artigo 1º da Constituição Federal.

A Constituição Federal ao transformar a República Brasileira em um Estado Democrático de Direito submeteu a ação tributária das pessoas políticas a um extenso rol de princípios, que protegem ao máximo os contribuintes contra eventuais abusos do Estado.

Na República, o Estado é o protetor supremo dos interesses materiais e morais dos cidadãos.República é o tipo de governo, enquanto Federação é forma de Estado. República é um meio que o homem concebeu para governar os povos pautado na vontade da maioria dos seres humanos que almejam ser donos da coisa pública (CARRAZZA, 2015, p. 72).

O Prof. Geraldo Ataliba (1998, p. 13) conceitua república como o "regime político em que os exercentes de funções políticas (executivas e legislativas) representam o povo e decidem em seu nome, fazendo-se com responsabilidade, eletivamente e mediante mandatos renováveis periodicamente."

Tanto o Princípio Republicano, quanto o Princípio Federativo relacionam-se inteiramente com a tributação, visto que o Estado, aqui entendido de forma abrangente à União, os Estados, os Municípios e o Distrito Federal, para o efetivo cumprimento das suas funções,necessita de recursos financeiros, que em sua maior parte advém da arrecadação de tributos.

Relacionando o Princípio Republicano e a Competência Tributária, o Prof. Roque Antonio Carrazza (2015, p. 99) esclarece que no exercício da tributação a ideia de República deve prevalecer para que não se cometa injustiça ou arbitrariedades contra o povo.

Ademais, sem os recursos decorrentes da arrecadação tributária, o Pacto Federativo estaria comprometido, visto que o sistema tributário foi criado para, além de garantir receita tributária própria e privativa para cada um dos entes da Federação:a) evitar os conflitos de competência tributária; b) limitar o Poder de Tributar; e c) estabelecer normas gerais que submetam todos os entes federativos, conforme disposto no artigo 146 da Constituição Federal(5).

O Prof. Roque Antonio Carrazza (2015, p. 65), enaltecendo o Princípio Federativo e a Autonomia dos Municípios, lembra que o artigo 34 da Constituição Federal enfatiza que a União Federal não intervirá nos Estados nem no Distrito Federal, exceto para assegurar a observância dos seguintes princípios constitucionais: a) a forma republicana, sistema representativo e regime democrático; b) direitos da pessoa humana; c) autonomia municipal; d) prestação de constas da administração pública, direita e indireta.

Temos ainda como importantes princípios constitucionais, e que também corrobora com o tema do presente estudo, a garantia constitucional do devido processo legal, do contraditório e da ampla defesa, esculpidos no texto constitucional no título que enaltece os direitos e garantias fundamentais(6).

Como já dito e veremos nas páginas a seguir, o Estado possui meios próprios para a exigência do tributo que lhe é de direito, não podendo agir de maneira arbitrária e coercitiva, sob pena de ofensa a diversos princípios (jurídicos e constitucionais).

Por evidente, a autuação estatal deve respeito aos princípios constitucionais, estando o Poder de Tributar do Estado devidamente limitado pelo Sistema.

Consideramos, portanto, que os princípios constitucionais tributários têm de seranalisados de forma harmônica, relacionando-se entre si, para o adequado funcionamento do Sistema Constitucional Tributário.

3. A EMENDA CONSTITUCIONAL Nº 87/2015 E AS ARBITRARIEDADES PERPETRADAS PELO ESTADO EM OFENSA AO SISTEMA CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO

No exercício da competência tributária, em respeito ao disposto no artigo 155, inciso II, da Constituição Federal, compete aos Estados e ao Distrito Federal a instituição do Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS), que vem a ser a principal fonte de receita dos Estados Membros da Federação.

Em 2015, aConstituição Federal foi emendada para permitir a repartição das receitas tributárias do ICMS no que se refere às operações interestaduais.

Ao artigo 155 da Constituição Federal foram acrescidos os incisos VII e VIII:

VII - nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual;

a) (revogada);

b) (revogada);

VIII - a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída:

a) ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto;

b) ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto;

O objetivo desta alteração constitucional foi repartir a arrecadação do Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) entre o Estado de Origem e o Estado de Destino da mercadoria(7).

Para tanto, criou-se o diferencial de alíquota do ICMS, correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual.

Como regra de transição, a Emenda Constitucional nº 87/2015 acrescentou o artigo 99 no Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT), estabelecendo os critérios de repartição do ICMS, da seguinte forma:

Art. 2º - O Ato das Disposições Constitucionais Transitórias passa a vigorar acrescido do seguinte art. 99:

"Art. 99 - Para efeito do disposto no inciso VII do § 2º do art. 155, no caso de operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final não contribuinte localizado em outro Estado, o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual será partilhado entre os Estados de origem e de destino, na seguinte proporção:

I - para o ano de 2015: 20% (vinte por cento) para o Estado de destino e 80% (oitenta por cento) para o Estado de origem;

II - para o ano de 2016: 40% (quarenta por cento) para o Estado de destino e 60% (sessenta por cento) para o Estado de origem;

III - para o ano de 2017: 60% (sessenta por cento) para o Estado de destino e 40% (quarenta por cento) para o Estado de origem;

IV - para o ano de 2018: 80% (oitenta por cento) para o Estado de destino e 20% (vinte por cento) para o Estado de origem;

V - a partir do ano de 2019: 100% (cem por cento) para o Estado de destino.

Como é sabido, a referida alteração constitucional surgiu após o avanço tecnológico e o aumento das vendas não presenciais, como por exemplo as transações realizadas por internet, telemarkting, showroom, etc..

Previamente a Emenda Constitucional nº 87/2015, 20 (vinte) dos 27 (vinte e sete) Estados Membros da Federação se reuniram e por meio do Protocolo ICMS nº 21/2011, do Conselho Nacional de Política Fazendária (Confaz), estabeleceram que, nas operações interestaduais por meios eletrônicos, parte do ICMS deveria ser recolhido em favor do Estado onde se encontra o consumidor final do produto comprado, na intenção de buscar uma forma de repartiçãodas riquezas oriundas do ICMS entre as Unidades da Federação.

Chamado a intervir, o Supremo Tribunal Federal (STF), nos autos da Ação Direta de Inconstitucional (ADIN) nº 4.628 (BRASIL. STF, 2014), declarou a inconstitucionalidade do referido Protocolo ICMS nº 21/2011, considerando que referido ato contrariou o disposto no texto constitucional a respeito das operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado.

Para os Ministros do STF, a norma violou o disposto na redação original do artigo 155, parágrafo 2º, inciso VII, alínea "b", da Constituição Federal, que assim dispunha:

Art. 155 - Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

§ 2º - O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

VII - em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á:

a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto;

b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele;

Apesar de reconhecerem a necessidade de partilha das receitas do ICMS, justamente em benefício dos Estados com menor potencial industrial, os Ministros do Supremo Tribunal Federal frisaram existir uma inconstitucionalidade material no referido Protocolo ICMS nº 21/2011, uma vez que o protocolo trouxe uma forma de autotutela das receitas do imposto, tema que não pode ser tratado por esse tipo de norma.

Pois bem. A partir da Emenda Constitucional nº 87/2015 não mais se discute sobre a competência tributária atribuída aos Estados para exigir o diferencial de alíquota do ICMS nas operações interestaduais com contribuintes ou não do ICMS.

Embora não trataremos dos pontos polêmicos da referida emenda constitucional, além do objeto central do presente trabalho dizer a respeito dos meios coercitivos de cobrança perpetrados pelos Estados, abordaremos de forma rápida as situações em que seriam ou não, ao nosso ver, devido o mencionado diferencial de alíquota do ICMS.

A redação do atual texto constitucional, após as alterações trazidas pela Emenda Constitucional nº 87/2015, remetem a incidência do diferencial de alíquota do ICMS nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado.

Pela análise histórica do tema, chamamos a atenção para a palavra "destinem" introduzida no inciso VII do parágrafo 2º do artigo 155 da Constituição Federal. Ou seja, em nosso entender, o Constituinte distinguiu a operação presencial da não presencial, comportando a incidência do diferencial de alíquota do ICMS apenas nas remessas de mercadorias para outra Unidade da Federação.

Tratando de uma venda presencial, a mercadoria não é remetida para outra Unidade da Federativa, uma vez que a transação comercial se inicia e se concretiza dentro do próprio Estado.

Para ilustração do pensamento, imaginemos que um consumidor se dirige ao estabelecimento comercial situado no Estado de São Paulo, adquire um determinado produto, inicia o seu uso imediato ou providencia (ele próprio) o transporte para o seu Estado de destino, onde possui domicílio. Pergunta-se. Deverá incidir o diferencial de alíquota do ICMS? Parece-nos razoável que não.

Para prosseguir na ilustração, pode haver diferença de preço do produto(8) quando o comprador da mercadoria informa o seu endereço para emissão da nota fiscal e constata-se que o seu domicílio não é daquele mesmo Estado? Parece-nos, também, óbvio que não pode haver distinção, até porque feriria o princípio da isonomia. O preço do produto não pode se distinguir pelo domicílio do consumidor final.

A situação tratada acima pode ocorrer com qualquer mercadoria, circunstância em que podemos considerar a compra de praticamente quaisquer bens móveis, tais como: joias, celulares, roupas, automóveis, etc..

Imaginemos que o consumidor final, pessoa física, que por óbvio não é contribuinte do ICMS, se dirige a um determinado Estado e efetua a compra de um veículo automotor. Nesta situação, pode o Estado exigir o diferencial de alíquota? Considerando o que já foi afirmado, entendemos que não deve haver incidência do diferencial de alíquota do ICMS em razão da venda ter ocorrido de forma presencial, certo que o bem não foi destinado à outra Unidade da Federação por um contribuinte de direito.

Apesar do nosso entendimento a respeito do tema, alguns Estados da Federação estão impedindo o registro e o licenciamento de veículos automotores, através dos seus Departamentos Estaduais de Trânsito (DETRAN), que são adquiridos de concessionárias localizadas em outros Estados por consumidores finais domiciliados em seus limites territoriais.

Vejamos. Um consumidor domiciliado no Estado da Paraíba se dirige ao Estado de São Paulo, realiza a compra de um veículo, paga o preço, encerra-se o negócio jurídico dentro do próprio Estado de São Paulo, contrata uma transportadora e remete o veículo(9) ao seu Estado de Origem.

O exemplo acima pode parecer um tanto inaplicável, porém, não são todas as marcas de automóveis que atendem o mercado nacional que possuem concessionárias em todos os Estados da Federação. Há marcas que apenas podem ser encontradas em grandes centros e consumidores de todo o País se dirigem para adquiri-las.

Caso o consumidor efetue a compra em outro Estado e a concessionária vendedora remeta o bem para o seu cliente, nesta hipótese ocorrerá a venda não presencial e, portanto, entendemos que deve incidir o diferencial de alíquota do ICMS. Vejam que, neste exemplo, o consumidor de outro Estado se idêntica e pede ao vendedor, localizado em outro Estado, que lhe destine um determinado bem. O mesmo ocorre com as compras realizadas de forma online pela internet.

Ocorre, porém, que alguns Estados da Federação, na incontrolável sanha arrecadatória, vêm desrespeitando princípios constitucionais, ofendendo por completo o Sistema Constitucional Tributário Brasileiro, visando exigir o que entende por devido a título do diferencial de alíquota do ICMS, disposto na Emenda Constitucional nº 87/2015, ignorando as circunstâncias da operação, valendo-se de meios coercitivos para a cobrança do imposto.

Na situação do consumidor que realizou a compra em um Estado, transportou o veículo para o local do seu domicílio, têm Estados que, por meio do seu Departamento Estadual de Trânsito (DETRAN), impedem o registro e o licenciamento do veículo até que o diferencial de alíquota do ICMS seja recolhido.

É dizer, o órgão de trânsito - DETRAN, que não tem qualquer relação com a Secretaria da Fazenda, sem qualquer base legal para tanto, impede o registro e o licenciamento do veículo, para forçar o recolhimento de tributo.

E mais, mesmo que considerássemos devido o referido diferencial de alíquota na hipótese da venda presencial, o tributo deve ser exigido do contribuinte de direito (vendedor/concessionária), que no entender do Estado deixou de proceder ao recolhimento do diferencial de alíquota do ICMS, e não do contribuinte de fato (consumidor final).

O exemplo acima viola o direito do consumidor final do veículo, que adquiriu e pagou pelo bem, passando por constrangimentos perante o DETRAN para efetuar o registro e licenciamento do seu automóvel, estando, inclusive, impossibilitado do seu uso, o que ofende o disposto no artigo 5º, inciso XV, da Constituição Federal, que assim reza:"é livre a locomoção no território nacional em tempo de paz, podendo qualquer pessoa, nos termos da lei, nele entrar, permanecer ou dele sair com seus bens;", evidenciando a garantia ao direito de ir e vir.

A situação além de violar diversos outros princípios constitucionais, por óbvio configura meio coercitivo de cobrança do referido imposto estadual.

Caso o Estado entenda que tem direito ao diferencial de alíquota do ICMS, deve agir dentro dos limites legais e nunca valendo-se de meio coercitivo de cobrança. Não pode simplesmente bloquear o licenciamento do veículo, forçando o recolhido do imposto por quem sequer é contribuinte. O Estado possui meios próprios para a exigência de tributo, inclusive com base em legislação específica, que é a Lei de Execuções Fiscais (Lei nº 6.830/80), por meio de execução forçada.

Por relevante, tratando-se de meios próprios para a exigência do crédito tributário, cumpre-nos trazer à baila que com o nascimento da obrigação tributária(10), o Estado pode exigir o crédito tributário(11) que entender ser-lhe de direito, com a imposição de sanções pecuniárias, no caso de seu não cumprimento tempestivamente.

Caso o Estado entenda que não houve o recolhimento ou ocorreu de forma menor que a devida, deve-se lavrar um auto de infração, para lançamento e constituição do crédito tributário(12), o que propiciará ao contribuinte, seja de fato ou de direito, o contraditório e a ampla defesa, dentro do devido processo legal.

Ao final do procedimento administrativo, o Fisco, no caso de se confirmar a constituição do crédito tributário, possuirá a seu favor meios próprios de cobrança do tributo, acrescido de multa e juros.

Assim, como vimos, existem meios próprios de cobrança do tributo que precisam se seguidos, tudo em respeito ao Sistema Constitucional Tributário Brasileiro, que garante o contraditório, a ampla defesa e o devido processo legal.

Como já dito alhures, não se discute no presente trabalho a incidência do Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviço (ICMS) nas operações interestaduais, muito menos se deve haver ou não a incidência do diferencial de alíquota do ICMS na venda presencial.

Busca-se reprimir situações criadas pelo Estado para cobrança forçada de valores que entende devido a título do mencionado diferencial de alíquota do ICMS em razão repartição do imposto estadual entre o Estado de Origem da mercadoria e o Estado de Destino, onde se situa o consumidor final da mercadoria (contribuinte final - contribuinte ou não do ICMS).

Questiona-se neste trabalho a forma pela qual o Estado vem agindo para forçar a arrecadação, por meio coercitivo, como no exemplo citado, onde o DETRAN impede o registro e o licenciamento de veículo automotor, impondo o ônus do recolhimento do diferencial de alíquota do ICMS ao consumidor final e não ao contribuinte de direito, ofendendo, também, o disposto no artigo 5º, inciso LIV, da Constituição Federal(13), que dispõe sobre a inviolabilidade do direito à propriedade, sem que haja o devido processo legal, o que afasta a possibilidade do DETRAN se negar a registrar e licenciar o veículo, sem que tenha sido instaurado processo administrativo para apurar e eventualmente exigir o diferencial de alíquota a favor do Estado.

A situação tratada neste trabalho ofende diversos princípios constitucionais, dentre os quais, encontra-se o princípio da proibição à limitação ao tráfego de pessoas ou bens por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, esculpido no inciso V do artigo 150 da Constituição Federal.

Embora não se trate de criação específica de tributo como meio a impedir o tráfego de bens, a exigência do diferencial de alíquota por agente ou órgão público, que exerce a capacitada tributária ativa do Estado, agindo de forma não prevista na legislação de regência, fere, também, o princípio à proibição à limitação ao tráfego de pessoas ou bens mediante a exigência de tributo interestaduais, o que é vedado pela Constituição Federal.

3.1 PROTEÇÃO À LIMITAÇÃO AO TRÁFEGO DE PESSOAS OU BENS

Como já explanado, o princípio da proteção à limitação ao tráfego de pessoas ou bens por meio da cobrança de tributos interestaduais encontra-se esculpido no artigo 150, inciso V, da Constituição Federal:

Art. 150 - Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

(...)

V - estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público;

Segundo o Prof. Luciano Amaro (2009, p. 146), o princípio disposto no inciso V do artigo 150 da Constituição Federal: "conjuga-se com outros princípios constitucionais. Casa-se com o princípio da igualdade (art. 150, lI), porque, indiretamente, veda a discriminação de pessoas ou bens. E harmoniza-se com o princípio da uniformidade, no que este se atém à proibição de a União dar tratamento tributário discriminatório a Estado, ao Distrito Federal ou a Município (art. 151, I)."

A respeito do princípio constitucional em referência, vejamos as palavras do Prof. José Eduardo Soares de Melo (2012, p. 36):

Dispõe a Constituição Federal (art. I 50, V) que fica vedado às pessoas jurídicas de Direito Público estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público.

Este princípio constitui reafirmação do princípio federativo, coibindo a exigência de gravames tributários que acarretem o impedimento da livre circulação entre os Estados e Municípios, sendo que o seu destinatário é o legislador respectivo, não podendo ser criada uma autêntica barreira fiscal, como é o caso de dificultar a livre movimentação física de bens e pessoas, mediante a imposição de substanciais ônus de ICMS.

Nesse sentido, o legislador está proibido de fixar alíquotas excessivas ou cobrar taxas arbitrárias, em razão da procedência ou do destino dos bens e serviços.

A exemplo da discussão a respeito da incidência do diferencial de alíquota na venda presencial, temos a situação em que o DETRAN ao constatar que a nota fiscal de saída foi emitida por empresa estabelecida em outra Unidade da Federação já bloqueia o processo de registro e licenciamento do automóvel, exigindo do proprietário do veículo o recolhimento do diferencial de alíquota do ICMS.

A vedação ao registro e licenciamento do veículo pelo DETRAN acaba por configurar feições nitidamente coercitivas, constituindo, por consequência, meio oblíquo para cobrança de crédito tributário. Assim, ao nosso entender, o ato do DETRAN ofende o princípio em referência, visto que Estado está utilizando da sua capacidade tributária ativa para exigir o tributo e, consequentemente, restringir o tráfego de bens.

Com relaçãoao assunto, cumpre trazer à colação recente decisão proferida pelo E. Tribunal de Justiça do Estado da Paraíba, que deferiupedido liminar pleiteado nos autos do Agravo de Instrumento nº 080388624.2016.8.15.0000, para determinar a suspensão da veiculação do registro do licenciamento do veículo ao pagamento da diferença de alíquota do ICMS, restando autorizado o seu registro, licenciamento e emplacamento. Vejamos, por relevante, trechos do julgado:

Trata-se de Agravo de Instrumento com Pedido de Efeito Suspensivo Ativo interposto por (....), contra decisão do Juízo da 3ª Vara da Fazenda Pública da Capital, que indeferiu a liminar formulada no Mandado de Segurança impetrado contra ato do Diretor do Departamento Estadual de Trânsito da Paraíba - DETRAN/PB., que condicionou o registro e licenciamento do veículo do agravante ao pagamento de eventual diferença de alíquota de ICMS, existente entre o Estado de São Paulo e o da Paraíba. (...). Ao exigir o pagamento prévio da parcela complementar do ICMS a fim de viabilizar o registro e a licença do veículo do agravante, a autoridade coatora está, aparentemente, exercendo função que não lhe compete, bem como realizando cobrança de tributo de forma inapropriada e coercitiva, haja vista a existência de meios previstos em lei para a exigência das obrigações fiscais. (...) Por último, consigno que o perigo da demora milita em favor do recorrente, uma vez que se encontra impossibilitado de usufruir do seu bem. Ante o exposto, DEFIRO O EFEITO SUSPENSIVO ATIVO, para determinar a suspensão da vinculação do registro e licenciamento do veículo do agravante ao pagamento da diferença de alíquota do ICMS, restando autorizado o emplacamento, desde que não haja outro fato impeditivo, até ulterior deliberação no presente instrumento. NOTIFIQUE-SE o eminente Juiz de Direito prolator da decisão recorrida, a fim de que adote as providências necessárias para o inteiro e fiel cumprimento da presente decisório. (...)

Analisando o caso relatado acima, percebe-se que o consumidor final, ao tentar efetuar o registro e o licenciamento do veículo junto ao DETRAN/PB, foi surpreendido com a negativa do referido órgão, sob o argumento de que não teria sido recolhido o diferencial de alíquota do ICMS em favor do Estado da Paraíba, tendo em vista que o veículo foi adquirido no Estado de São Paulo.

O DETRAN invoca o disposto no artigo 155, § 2º, inciso VII e VIII, da Constituição Federal, de acordo com a redação dada pela Emenda Constitucional nº 87/2015, considerando que na suposta operação interestadual de aquisição de automóvel, por destinatário não contribuinte, caberia o diferencial de alíquota do ICMS e, portanto, o veículo somente poderia ser licenciado naquele Estado quando do seu recolhimento.

Como esclarecido no tópico anterior, na situação analisada pelo Tribunal de Justiça da Paraíba, o contribuinte do imposto é um (vendedor localizado em São Paulo) e o proprietário do veículo é outro (consumidor final, não contribuinte de ICMS, domiciliado na Paraíba).

A situação ilustrada demonstra que se exige o imposto do proprietário do veículo no ato do seu licenciamento, o qual seria, no máximo, contribuinte de fato (em caso de venda não presencial e que houvesse a inclusão do diferencial de alíquota do ICMS incluído no preço do produto), porém, não é o contribuinte de direito, que vem a ser a empresa que vendeu o veículo ao consumidor final (caso haja de fato valor a ser recolhido).

Não obstante a situação tratada acima, poderia o Estado, seguindo o mesmo entendimento, reter o veículo na barreira do Estado para averiguação e exigência do tributo que se entenda por devido. Nesta hipótese, poderia se lavrar um auto de infração visando à constituição do crédito tributário,referente ao diferencial de alíquota do ICMS, liberando-se o tráfego do bem o registro e o licenciamento do automóvel junto ao DETRAN, em respeito ao princípio constitucional em referência. Nesta situação, que nos parece razoável, o consumidor final não seria prejudicado.

Infelizmente os Estados, em situações como as tratadas neste trabalho, colocam a sua função executiva acima do que reza a Constituição Federal, em total afronta aos princípios constitucionais, inclusive o da proibição à limitação ao tráfego de pessoas ou bens por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público.

4. DA ANÁLISE PELO PODER JUDICIÁRIO DE OUTRAS ARBITRARIEDADES PERPETRADAS PELO ESTADO

Em situações semelhantes à tratada no capitulo anterior, o Poder Judiciário foi chamado a intervir visando sanar as arbitrariedades perpetradas pelo Estado no seu afã arrecadatório.

Como restou sedimentado, não se pode admitir a interdição de estabelecimento comercial pelo fato daquele contribuinte não ter recolhido tributo.

Também não pode admitir a apreensão de mercadorias com cunho estritamente arrecadatório.

Da mesma forma, a inadimplência tributária não pode impedir a emissão de notas fiscais, sob pena de ofensa, também, ao disposto no artigo 170, parágrafo único, da Constituição Federal(14).

A respeito das situações apontadas acima, o Supremo Tribunal Federal (STF) editou as seguintes súmulas, firmando o entendimento de serem inconstitucionaisas referidas arbitrariedades perpetradas pelo Estado, a saber:

Súmula nº 70: "É inadmissível a interdição de estabelecimento como meio coercitivo para cobrança de tributo."

Súmula nº 323: "É inadmissível a apreensão de mercadorias como meio coercitivo para pagamento de tributos."

Súmula nº 547: "Não é lícito à autoridade proibir que o contribuinte em débito adquira estampilhas, despache mercadorias nas alfândegas e exerça suas atividades profissionais."

Ademais, sobre a restrição da atividade econômica, mediante o bloqueio ao sistema de emissão de nota fiscal eletrônica, o Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo, pautado nos princípios constitucionais, bem como nas Súmulas do Supremo Tribunal Federal, assim se pronunciou:

MANDADO DE SEGURANÇA - Pretensão que visa à autorização da emissão da Nota Fiscal de Serviços Eletrônica (NFS-e) inobstante a existência de débito fiscal municipal - Possibilidade - Instrução Normativa 19/2011 - SUREM/SF que restringe a atividade econômica e, por via indireta, é medida coercitiva para obter o recolhimento do imposto devido Precedentes - R. sentença mantida. Recursos oficial, considerado interposto, e voluntário improvidos.

Da mesma forma, o mesmo Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo, em recentes decisões, vem atribuindo efeito suspensivo a recurso administrativo apresentado por contribuinte que teve a sua inscrição estadual cassada. Vejamos:

APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. Cassação da inscrição estadual da impetrante em virtude da prática de atos ilícitos com repercussão no âmbito tributário. Pedido de concessão de efeito suspensivo ao recurso administrativo. Concessão da segurança. Manutenção. Paralisação das atividades que repercutirá de forma deletéria na saúde da empresa e, por consequência, nos vínculos empregatícios sustentados pelo desenvolvimento da atividade empresarial. Excepcional cautela, à vista das peculiaridades do caso concreto. Ademais, a essa altura, decorridos mais de oito meses da interposição do recurso administrativo, tem-se que a celeridade no deslinde da questão está a depender de providência por parte da recorrente, a quem cabe julgar a insurgência. Segurança mantida. Reexame necessário e recurso de apelação desprovidos.

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MANDADO DE SEGURANÇA - Impetração para o fim de reconhecer a ilegalidade da cassação administrativa do nome de empresa e restaurar a eficácia de inscrição estadual junto ao Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado de São Paulo -Possibilidade - Não há notícia nos autos sobre citação da empresa reclamante em processo administrativo - Medida preventiva instaurada com base na Portaria CAT 95/2006, precedendo qualquer manifestação da impetrante - Prejuízo causado não só a empresa em questão, mas também a terceiros que nada tem a ver com supostas irregularidades apuradas - Manutenção da r. sentença - Apelação e reexame necessário não providos.

Ou seja, nas situações tratadas acima, o Estado de São Paulo, identificando indícios de irregularidades, age arbitrariamente e promove a cassação da inscrição estadual da empresa para posteriormente dar início ao devido processo legal.

Ocorre, porém, que o recurso interposto pelo contribuinte no âmbito administrativo não possui efeito suspensivo(15). Tal prática, como visto, vem sendo afastada pelo Poder Judiciário, enaltecendo o devido respeito aos princípios constitucionais tratados nestes trabalho.

No caso da exigência do diferencial de alíquota do ICMS, imaginemos que o Estado identifica essa situação nos seus limites territoriais (barreira) e, pela suposta falta de recolhimento do tributo, proceda à apreensão do veículo adquirido de outra Unidade Federativa. Tal situação, da mesma forma que tratamos acima, não pode ser admitida, sob pena de grave violação aos princípios constitucionais.

O que admite, apenas de forma temporária, é a retenção do veículo no Posto Fiscal fronteiriço do Estado, para averiguações e lavratura de Auto de Infração e Imposição de Multa, na hipótese de se entender que não houve o devido recolhimento do tributo.

A esse propósito, vejamos as lições do professor Roque Antonio Carrazza (2012, p. 698) a respeito da apreensão de mercadorias:

É muito comum o Fisco, objetivando o recebimento do ICMS e multa devidos pelo contribuinte, apreender a mercadoria considerada em situação irregular (v.g., desacompanha da competente nota fiscal).

Tal prática, todavia, é abusiva.

De fato, assim que lavrado o auto de infração e imposição de multa, a mercadoria há de ser imediatamente liberada. É que o ato de apreensão visa apenas a assegurar a prova material da infração cometida. Por isso mesmo, deve subsistir somente enquanto estiver sendo realizada a coleta dos elementos necessários à caracterização de eventual ilícito tributário.

As questões tributário-penais existentes deverão ser resolvidas no procedimento administrativo ou no processo judicial adequado.

Em suma, é injurídica a retenção da mercadoria apreendida, para forçar o recolhimento do tributo ou da multa. Nesse sentido, diga-se de passagem, a Súmula nº 323, do Pretório Excelso e a jurisprudência unânime do Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo".

Como exaustivamente explanado neste trabalho, não se discute o direito do Estado exigir o tributo que entende devido, porém, deve-se respeitar as limitações impostas na Constituição Federal, bem como os meios próprios de constituição e cobrança do crédito tributário.

Não se pode admitir, porém, que um órgão do Estado, no caso o DETRAN, deixe de registrar e licenciar um determinado veículo automotor em razão da suposta falta de recolhimento de determinado tributo.

É dizer, mesmo a contumaz inadimplência tributária não autoriza o Poder Público a valer-se de meios coercitivos e arbitrários para forçar a arrecadação, sendo pacífico no Poder Judiciário que o Estado possui meios próprios para a satisfação do seu crédito tributário,nos termos da legislação de regência, não sendo lícito utilizar-se de meios coercitivos de cobrança, sob pena de grave ofensa aos princípios constitucionais tributários.

5. PROJETO DE LEI PARA IMPLEMENTAÇÃO DO CÓDIGO DE DEFESA DO CONTRIBUINTE

Como se sabe, mesmo diante dos princípios constitucionais esculpidos na Constituição Federal de 1988, ainda paira na sociedade brasileira o autoritarismo do Estado.

No principal caso prático tratado neste trabalho, que felizmente o ato coator do DETRAN foi afastado pelo Poder Judiciário(16), pudemos ver a que ponto chegou o afã arrecadatório do Estado, buscando talvez aquilo que sequer seja devido e agindo contra pessoa estranha a relação tributária (pessoa física - consumidor final da mercadoria, não contribuinte do ICMS).

Visando sedimentar o que já vem sendo há muito afastado pelo Poder Judiciário, idealizou-se a criação de um Código de Defesa do Contribuinte, a fim de enaltecer as garantias fundamentais e, no âmbito tributário, o respeito aos princípios constitucionais, principalmente para trazer diretrizes aos agentes públicos aplicadores das leis, delimitando a atuação estatal.

O Prof. Roque Antonio Carrazza participou da edição do Projeto de Lei do Senado nº 646/99, que institui o Código de Defesa do Contribuinte.

O referido projeto de lei foi apresentado em novembro de 1999 e até o presente momento não foi aprovado.

Diante dos diversos princípios constitucionais expressos no artigo 150 da Constituição Federal pode-se pensar que seria desnecessário um código repetindo as premissas que devem ser seguidas pelo Poder Público, porém, como visto nas recentes decisões judiciais acostadas ao presente trabalho, as arbitrariedades perpetradas pelo Estado permanecem em voga até os dias atuais, sendo, portanto, ao nosso ver, de extrema importância a sua criação.

Pensamos que uma legislação mais contundente direcionará de forma mais clara as práticas dos agentes público.

A respeito do tema tratado neste trabalho, vejamos a redação do artigo 14 do Projeto do Código de Defesa do Contribuinte:

Art. 14 - É vedada, para fins de cobrança extrajudicial de tributos, a adoção de meios coercitivos contra o contribuinte, tais como a interdição de estabelecimento, a proibição de transacionar com órgãos e entidades públicas e instituições oficiais de crédito, a imposição de sanções administrativas ou a instituição de barreiras fiscais

Parágrafo único - Os regimes especiais de fiscalização, aplicáveis a determinados contribuintes, somente poderão ser instituídos nos estritos termos da lei tributária.

Como se pode ver, o referido artigo 14 do Projeto do Código de Defesa do Contribuinte regulamenta as diversas situações até então praticadas pelo Estado como meios coercitivos da cobrança de tributo, o que é expressamente vedado pela Constituição Federal.

Como também narrado no tópico anterior, a exemplo do ocorrido recentemente no Município de São Paulo, os contribuintes com débitos tributários ficaram impedidos de emitirem notas fiscais de serviços e continuarem as suas atividades, em total afronta a diversos princípios constitucionais já tratados acima, atentando, também, contra o exercício da atividade profissional, preconizado pelo disposto no artigo 170, parágrafo único, da Constituição Federal.

Para coibir outras situações análogas as já exploradas, mas que ainda geram constrangimentos até os dias atuais, vejamos a redação do artigo 37 do Projeto de Código de Defesa do Contribuinte:

Art. 37 - É vedado à Administração Fazendária, sob pena de responsabilização funcional de seu agente:

I - recusar, em razão da existência de débitos tributários pendentes, autorização para o contribuinte imprimir documentos fiscais necessários ao desempenho de suas atividades;

II - induzir, por qualquer meio, a autodenúncia ou a confissão do contribuinte, por meio de artifícios ou prevalecimento da boa-fé, temor ou ignorância;

III - bloquear, suspender ou cancelar inscrição do contribuinte, sem a observância dos princípios do contraditório e da prévia e ampla defesa;

IV - reter, além do tempo estritamente necessário à prática dos atos assecuratórios de seus interesses, documentos, livros e mercadorias apreendidos dos contribuintes, nos casos previstos em lei;

V - fazer-se acompanhar de força policial nas diligências ao estabelecimento do contribuinte, salvo se com autorização judicial na hipótese de justo receio de resistência ao ato fiscalizatório; e

VI - divulgar, em órgão de comunicação social, o nome de contribuintes em débito.

Parágrafo único - O direito de examinar mercadorias, livros, arquivos, documentos, papéis e efeitos comerciais ou fiscais dos contribuintes restringe-se aos tributos de competência da pessoa política que realizar a fiscalização.

Chama-nos atenção a redação dos incisos III e IV acima transcritos, cujo conteúdo normativo visa preservar a continuidade da atividade econômica da empresa. Se o contribuinte não tiver meios para prosseguir com a sua atividade empresarial, por óbvio, não terá condições de satisfazer a sua obrigação tributária.

Assim, bloquear, suspender ou cancelar inscrição do contribuinte, bem como reter documentos, livros e mercadorias apreendidos, não pode ser admitido sem a observância dos princípios do contraditório e da prévia e ampla defesa.

É comum a fiscalização identificar uma suposta irregularidade e antes mesmo de instauração de processo administrativo, a empresa já tem a sua inscrição estadual cassada ou o sistema de emissão de notas fiscais bloqueado.

Tal prática, como já defendido, ofende os princípios do contraditório, da ampla defesa e do devido processo legal, não cabendo ao agente público fazer justiça com as suas próprias mãos, devendo, porém, agir dentre dos limites legais e, principalmente, em respeito aos princípios constitucionais.

Pelo exposto, corroborando com tudo que foi tratado neste trabalho, os citados artigosdo Projeto do Código de Defesa do Contribuinte vêm exteriorizar a necessidade de respeito aos mais elementares princípios constitucionais, tendo o Poder Público meios próprios para a cobrança de tributos, não podendo se valer de meios coercitivos.

CONSIDERAÇÕES FINAIS

Diante do exposto, resta evidenciado que o Sistema Constitucional Tributário é formado por regras e princípios que impõe ao Estado limites ao Poder de Tributar.

O sistema dividiu a competência tributaria entre a União Federal, os Estados, os Municípios e o Distrito Federal para a criação de tributos por meio de lei.

O Estado, tanto no exercício da competência tributária, quanto no exercício da capacidade tributária ativa, deve respeitar as limitações ao Poder de Tributar impostas no Sistema Constitucional Tributário, sob pena de grave violação aos princípios constitucionais.

Por princípios entendemos que são vigas mestras que mantém em pé todo o sistema, os quais devem operar de forma harmônica.

Apesar da necessidade de recursos para a subsistência, que em sua maior parte advém da arrecadação tributária, o Estado não pode se valer de meios arbitrários para coagir o recolhimento do tributo.

O presente trabalho tratou de situações corriqueiras em que o Ente Federado vale-se de meios impróprios para forçar a arrecadação, principalmente após a Emenda Constitucional nº 87/2015, que dispôs a respeito da repartição das receitas decorrentes do Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) entre o Estado de Origem e o Estado de Destino da mercadoria.

Como é sabido, a referida alteração constitucional surgiu após o avanço tecnológico e o aumento das vendas não presenciais (internet, telemarkting, showroom, etc.), com o objetivo de beneficiar o Estado da Federação que for destinatário da mercadoria, evitando-se que apenas os Estados que concentram os grandes centros industriais abarquem a maior parte das riquezas.

Mesmo tendo direito a parte das receitas provenientes do ICMS, não pode o Estado agir fora dos ditames legais, principalmente através do seu Departamento Estadual de Trânsito (DETRAN), impedindo o registro e o licenciamento de veículo automotor para a exigência do recolhimento do diferencial de alíquota do ICMS, nas hipóteses descritas na Emenda Constitucional nº 87/2015.

A referida situação, conforme esmiuçada acima, ofende diversos princípios constitucionais, dentre os quais o esculpido no inciso V do artigo 150 da Constituição Federal/88, que proíbe a limitação ao tráfego de bens por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público.

Não se discutiu a incidência de tributo nas operações interestaduais ou intermunicipais, o qual por óbvio é devido. Também não se discutiu a respeito da incidência do diferencial de alíquota do ICMS de que dispõe a Emenda Constitucional nº 87/2015 nas hipóteses da venda presencial ou não presencial, apesar de expor a opinião do autor de que o referido diferencial de alíquota, salvo melhor juízo, apenas deve incidir nas operações que destinem mercadorias a outras Unidades Federativas. Tratou-se, primordialmente, dos meios utilizados pelo Estado para forçar a arrecadação, o que não pode, em hipótese alguma, ser admitido em nosso ordenamento jurídico.

O tema é relativamente recente e merece uma cuidadosa análise dos estudiosos e aplicadores do direito, principalmente para que não se cometa excessos e arbitrariedades.

Da mesma forma que não é permitida a apreensão de mercadorias nas fronteiras estaduais, caso o tributo não tenha sido devidamente recolhido, não se pode admitir que o Estado, por meio do seu Departamento Estadual de Transito (DETRAN), impeça o registro e o licenciamento de veículo automotor para exigir o recolhimento de diferencial de alíquota do ICMS.

Caso o Estado entenda que lhe é devido algum tributo, em decorrência da operação inerente, deve se valer dos meios próprios previstos no ordenamento para buscar o seu direito.

Ao invés do Estado impedir o registro e o licenciamento do veículo por meio do DETRAN, basta que se lavre um auto de infração para lançamento do tributo e constituição do crédito tributário que entender ser-lhe de direito, oportunidade em que o contribuinte terá o contraditório e o seu amplo direito de defesa respeitado.

Em se mantendo o lançamento tributário no âmbito administrativo, o Estado pode exigir o tributo judicialmente, inclusive com base em legislação específica, que é a Lei de Execuções Fiscais (Lei nº 6.830/80), por meio de execução forçada.

O ato do Estado de exigir tributo por vias transversas ofende diversos princípios constitucionais, tais como: contraditório, ampla defesa e devido processo legal, ofendendo, também, os princípios da justiça, certeza de direito e da segurança jurídica, em respeito às relações tributárias, que necessitam de um mínimo de previsibilidade.

Agir de forma arbitrária e coercitiva coloca a função executiva do Estado acima do que reza os incisos LV e LIV do artigo 5º da Constituição Federal, a respeito do contraditório, ampla defesa e devido processo legal, trazendo insegurança aos contribuintes e, principalmente, às relações tributárias.

Na situação exemplificada neste trabalho, pudemos observar que a sanha arrecadatória do Estado atingiu pessoa estranha à relação tributária, o consumidor final de veículo automotor, não contribuinte do ICMS, que o adquiriu presencialmente em Estado da Federação diferente do seu domicílio.

O vendedor do produto precisa ter segurança jurídica ao aplicar a lei tributária, principalmente para não sofrer as sanções que podem ser aplicadas pelo Estado e o consumidor final do produto não pode ter o seu direito de uso e gozo do bem que adquiriu em razão da exigência de tributo adicional.

A situação ilustrada no presente trabalho enaltece ainda mais a necessária obediência aos princípios constitucionais, a fim de se evitar a exigência tributária inclusive de pessoa estranha à relação obrigacional. É dizer, o DETRAN exigiu o diferencial do ICMS de alíquota de pessoa física, não contribuinte do imposto, que não tinha qualquer vínculo tributário com a Secretaria de Fazenda do Estado.

Mesmo não se tratando da criação específica de tributo como meio a impedir o tráfego de bens, a exigência do diferencial de alíquota por agente ou órgão público, que exerce a capacitada tributária ativa do Estado, agindo de forma não prevista na legislação de regência, fere diversos princípios constitucionais, como também o princípio da proibição à limitação ao tráfego de pessoas ou bens mediante a tributação interestadual ou intermunicipal.

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SUMÁRIO

INTRODUÇÃO

1. SISTEMA CONSTITUCIONAL BRASILEIRO E A COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA

2. PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS - DA LIMITAÇÃO AO PODER DE TRIBUTAR

3. A EMENDA CONSTITUCIONAL N.º 87/2015 E AS ARBITRARIEDADES PERPETRADAS PELO ESTADO EM OFENSA AO SISTEMA CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO

3.1 PROTEÇÃO À LIMITAÇÃO AO TRÁFEGO DE PESSOAS OU BENS

4. DA ANÁLISE PELO PODER JUDICIÁRIO DE OUTRAS ARBITRARIEDADES PERPETRADAS PELO ESTADO

5. PROJETO DE LEI PARA IMPLEMENTAÇÃO DO CÓDIGO DE DEFESA DO CONTRIBUINTE

CONSIDERAÇÕES FINAIS

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

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REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

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BALEEIRO, Aliomar. LIMITAÇÕES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR. Rio de Janeiro. Forense. 7ª Edição (2ª tiragem). 1998.

BECHO, Renato Lopes. LIÇÕES DE DIREITO TRIBUTÁRIO. São Paulo. Saraiva. 3ª Edição. 2015.

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BRASIL. Tribunal de Justiça da Paraíba. Agravo de Instrumento nº 0803886-24.2016.8.15.0000. 1ª Câmara Cível. Agravante: Genivaldo Campos Marques da Silva Junior, Agravado: Departamento Estadual de Transito. Órgão Julgador: Desembargador José Ricardo Porto. Disponível em: <https://pje.tjpb.jus.br/pje2g/ConsultaPublica/listView.seam> Acesso em: 24 nov. 2016

BRASIL. Tribunal de Justiça de São Paulo. Apelação cível nº 0024763-52.2013.8.26.0053. 6ª Câmara Extraordinária de Direito Público. Apelante: Prefeitura Municipal de São Paulo, Apelada: Infra System Soluções Tecnológicas Ltda - Epp. Relator: Juiz Carlos Eduardo Pachi. Disponível em: <https://esaj.tjsp.jus.br/cpopg/show.do?processo.codigo=1H0005J2A0000&processo.foro=53&uuidCaptcha=sajcaptcha_c964870fea4c4eae9efd74dbb8026a5c> Acesso em: 24 nov. 2016

BRASIL. Tribunal de Justiça de São Paulo. Apelação cível nº 0024763-52.2013.8.26.0053. 9ª Vara de Fazenda Pública Apelante: Prefeitura Municipal de São Paulo, Apelada: Infra System Soluções Tecnológicas Ltda - Epp. Relator: Simone Gomes Rodrigues Casoretti Disponível em:<https://esaj.tjsp.jus.br/cpopg/show.do?processo.codigo=1H0005J2A0000&processo.foro=53&uuidCaptcha=sajcaptcha_82aadb24caf946c7be4ed1cda1820a53 > Acesso em: 28 nov. 2016

BRASIL. Tribunal de Justiça de São Paulo. Apelação nº 0001055-88.2014.8.26.0068. 5ª Câmara de Direito Público Apelante: Fazenda Pública do Estado de São Paulo, Apelado: OS Indústria e Comércio de Plasticos Ltda. Relator: Firmino Magnani Filho. Disponível em: <https://esaj.tjsp.jus.br/cpo/sg/search.do?conversationId=&paginaConsulta=1&localPesquisa.cdLocal=1&cbPesquisa=NUMPROC&tipoNuProcesso=UNIFICADO&numeroDigitoAnoUnificado=0001055-88.2014&foroNumeroUnificado=0068&dePesquisaNuUnificado=0001055-88.2014.8.26.0068&dePesquisaNuAntigo > Acesso em: 28 nov. 2016

BRASIL. Tribunal de Justiça de São Paulo. Apelação nº 1001641-52.2015.8.26.0625. 8ª Câmara de Direito Público Apelante: BrMetals Comercio de Metais Ltda., Apelado: Delegado Regional Tributário do Vale do Paraíba. Relator: Antônio Celso Faria. Disponível em:<https://esaj.tjsp.jus.br/cpo/sg/search.do?conversationId=&paginaConsulta=1&localPesquisa.cdLocal=1&cbPesquisa=NUMPROC&tipoNuProcesso=UNIFICADO&numeroDigitoAnoUnificado=100164152.2015&foroNumeroUnificado=0625&dePesquisaNuUnificado=1001641-52.2015.8.26.0625&dePesquisaNuAntigo > Acesso em: 28 nov. 2016

BRASIL. Tribunal de Justiça de São Paulo. Apelação nº 1008105-08.2015.8.26.0071. 10ª Câmara de Direito Público, Apelante: Fazenda Pública do Estado de São Paulo. Apelado: Sina Indústria de Alimentos Ltda. Relator: Marcelo Semer. Disponível em:<https://esaj.tjsp.jus.br/cpo/sg/search.do;jsessionid=A11481789669DD4DF27920CBA8848422.cpo9?conversationId=&paginaConsulta=1&localPesquisa.cdLocal=1&cbPesquisa=NUMPROC&tipoNuProcesso=UNIFICADO&numeroDigitoAnoUnificado=100810508.2015&foroNumeroUnificado=0071&dePesquisaNuUnificado=100810508.2015.8.26.0071&dePesquisaNuAntigo> Acesso em: 28 nov. 2016

CARRAZZA, Roque Antonio. CURSO DE DIREITO CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO. São Paulo. Saraiva. 30ª Edição. 2015.

CARRAZZA, Roque Antonio. ICMS. São Paulo. Malheiros. 16ª Edição. 2012.

CARVALHO, Paulo de Barro. CURSO DE DIREITO TRIBUTÁRIO. São Paulo. Saraiva. 15ª Edição. 2003.

CHIESA, Clélio. ICMS: Sistema Constitucional Tributário: Algumas inconstitucionalidades da LC 87/96. Editora LTR São Paulo, 1997.

MELLO, Celso Antônio Bandeira de. O CONTEÚDO JURÍDICO DO PRINCÍPIO DA IGUALDADE. São Paulo. Malheiros. 2ª Edição (24ª tiragem). 2014.

MELO, José Eduardo Soares. CURSO DE DIREITO TRIBUTÁRIO. São Paulo. Dialética. 10ª Edição. 2012.

SABBAG, Eduardo de Moraes. ELEMENTOS DO DIREITO. Direito Tributário. São Paulo. Premier Máxima. 6ª Edição. São Paulo. 2005.

XAVIER, Alberto Pinheiro. OS PRINCÍPIOS DA LEGALIDADE E DA TIPICIDADE DA TRIBUTAÇÃO. São Paulo. Revistas dos Tribunais. 1ª Edição. 1978.

NOTAS:

(1) CF, art. 1º: "A República Federativa do Brasil, formada pela união indissolúvel dos Estados e Municípios e do Distrito Federal, constitui-se em Estado Democrático de Direito e tem como fundamentos:

I - a soberania;

II - a cidadania;

III - a dignidade da pessoa humana;

IV - os valores sociais do trabalho e da livre iniciativa;

V - o pluralismo político."

(2) CF, art. 155: "Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

(...)

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;"

(3) CF, art. 60: "A Constituição poderá ser emendada mediante proposta:

I - de um terço, no mínimo, dos membros da Câmara dos Deputados ou do Senado Federal;

II - do Presidente da República;

III - de mais da metade das Assembleias Legislativas das unidades da Federação, manifestando-se, cada uma delas, pela maioria relativa de seus membros.

§ 1º - A Constituição não poderá ser emendada na vigência de intervenção federal, de estado de defesa ou de estado de sítio.

§ 2º - A proposta será discutida e votada em cada Casa do Congresso Nacional, em dois turnos, considerando-se aprovada se obtiver, em ambos, três quintos dos votos dos respectivos membros.

§ 3º - A emenda à Constituição será promulgada pelas Mesas da Câmara dos Deputados e do Senado Federal, com o respectivo número de ordem."

(4) CF, art. 150: "Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;"

(5) CF, art. 146: "Cabe à lei complementar:

I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;

II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;

III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:

a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;

b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;

c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas.

d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239."

(6) CF, art. 5º "Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:

(...)

LIV - ninguém será privado da liberdade ou de seus bens sem o devido processo legal;

LV - aos litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral são assegurados o contraditório e ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes;"

(7) "Juridicamente, mercadoria é toda a coisa móvel colocada in commerciun. Nenhuma coisa móvel é mercadoria por sua própria natureza, mas adquire essa qualidade pela sua destinação. Desse modo, podemos dizer que o ICMS incide sobre operações jurídicas na circulação de coisas móveis colocadas in commerciun. (...)

Para que ocorra a incidência é necessário que estejam presentes todos os elementos integrantes da hipótese, que no caso do ICMS são: a) operações mercantis; b) circulação jurídica; e c) mercadoria. Desse modo, somente surgirá, para o contribuinte, a obrigação de pagar ICMS, quando os três elementos estiveram, concomitantemente, presentes." (CHIESA, 1997, p. 189).

(8) Sabemos que o valor do ICMS é embutido no preço final do produto e sabemos que é o consumidor final o destinatário último da carga tributária.

(9) Bem é diferente de mercadoria. Como vimos nas lições do Prof. ClélioChiesa (1997, p. 189), mercadoria é toda a coisa móvel colocada in commerciun, com habitualidade. Bem significa algo material e de valor para consumo e satisfação que, porém, não tem por finalidade a comercialização habitual. No contexto, temos que apartir do momento que se realizou a compro presencial, o automóvel do exemplo não mais se trata de mercadoria e sim de um bem.

(10) A obrigação tributária nasce com a ocorrência de determinado fato no mundo exterior previsto na norma jurídica tributária, que classificamos como fato imponível.

(11) O crédito tributário decorre da obrigação tributária, assim, ocorrendo o fato imponível no mundo exterior, consequentemente surge o crédito tributário, ou seja, o direito do Estado efetuar a cobrança, através dos meios adequados previstos na legislação de regência.

(12) O lançamento tributário é ato administrativo com efeito constitutivo do crédito tributário, a partir de quando gerará efeitos no mundo jurídico, podendo a Fazenda Pública exigir do contribuinte o tributo devido, uma vez que com o nascimento da obrigação e do crédito tributário, o direito da Fazenda Pública de exigir esse crédito ainda não existe, por ter corrido apenas um evento no mundo fenomênico.

(13) CF, art. 5º, inciso LIV: "LIV - ninguém será privado da liberdade ou de seus bens sem o devido processo legal;"

(14) CF. art. 170: "A ordem econômica, fundada na valorização do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos existência digna, conforme os ditames da justiça social, observados os seguintes princípios:

I - soberania nacional;

II - propriedade privada;

III - função social da propriedade;

IV - livre concorrência;

V - defesa do consumidor;

VI - defesa do meio ambiente;

VI - defesa do meio ambiente, inclusive mediante tratamento diferenciado conforme o impacto ambiental dos produtos e serviços e de seus processos de elaboração e prestação;(Redação dada pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

VII - redução das desigualdades regionais e sociais;

VIII - busca do pleno emprego;

IX - tratamento favorecido para as empresas brasileiras de capital nacional de pequeno porte.

IX - tratamento favorecido para as empresas de pequeno porte constituídas sob as leis brasileiras e que tenham sua sede e administração no País. (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 6, de 1995)

Parágrafo único - É assegurado a todos o livre exercício de qualquer atividade econômica, independentemente de autorização de órgãos públicos, salvo nos casos previstos em lei."

(15) Nos termos do 9º da Portaria CAT 95/06, os contribuintes terão o prazo de 15 dias, contados da data desta publicação, para regularizar sua situação cadastral e apresentar reclamação ao Chefe do Posto Fiscal de sua vinculação visando o restabelecimento da eficácia da inscrição. Da decisão desfavorável ao contribuinte, proferida pelo Chefe do Posto Fiscal, caberá recurso uma única vez ao Delegado Regional Tributário, sem efeito suspensivo, no prazo de 30 (trinta) dias contados da notificação do despacho.

(16) Importante trazer à tona que no caso relatado a liminar em mandado de segurança somente foi concedida em segunda instância, pelo Tribunal de Justiça do Estado da Paraíba, nos autos do já citado Agravo de Instrumento nº 0803886-24.2016.8.15.0000. Isto significa que, mesmo o Poder Judiciário, através de juízo singular, não afastou de plano o ato de cobrança arbitrária e coercitiva do Estado, por seu Departamento Estadual de Transito, perpetrado contra pessoal estranha a relação tributaria em referência.

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